Действие на протяжении последних трех лет нового Налогового кодекса РК с его новой либеральной системой налогообложения свидетельствует о серьезном намерении Казахстана занять лидирующие позиции в мировой налоговой системе путем создания в нашей стране привлекательного для международного бизнеса налогового и инвестиционного климата.

Cледует отметить, что со стороны Казахстана действительно предпринимаются осмысленные меры по повышению конкурентоспособности нашей налоговой системы для привлечения в экономику Казахстана дополнительных иностранных инвестиций, международного капитала и в целом организованного бизнеса. И если раньше взоры и устремления были направлены в основном на преодоление внутренних проблем в налогообложения в Казахстане, то сейчас наше государство кардинально пересмотрело взгляды на свое место в мировой налоговой системе и существенно поменяло направления своей внешней налоговой политики.

Жесткая налоговая конкуренция в мире побудила Казахстан, с одной стороны, значительно либерализовать свою налоговую систему, уменьшить количество налогов и их ставки по основным видам налогов, упростить для налогоплательщиков налоговые процедуры налоговой регистрации, ведения налогового учета и представления налоговой отчетности, сделав тем самым нашу налоговую систему одной из самых привлекательных в мире. А с другой стороны, Казахстан в своем налоговом законодательстве значительно расширил ареол своей налоговой юрисдикции за счет иностранного элемента. Как известно,налогообложение в Казахстане при установлении своей налоговой юрисдикции использует смешанный принцип, распространяя действие своих налоговых законов как на резидентов РК, независимо от места получения ими доходов (принцип резидентства), так и на нерезидентов РК, осуществляющих свою налогооблагаемую деятельность в РК через постоянное учреждение либо получающих доходы из источников в РК (принцип территориальности). Подобный принцип построения налоговой системы нашего государства представляет собой хотя и экстенсивный, но очень эффективный механизм расширения совокупной налоговой базы за счет иностранного элемента. Для решения этой задачи казахстанский законодатель уточнил в ст. 189 НК РК понятие «налогового резидентства», значительно расширил в ст. 191 Налогового кодекса РК пределы понятия «постоянного учреждения нерезидента в Казахстане» и существенно пополнил в ст. 192 НК РК перечень доходов из источников в РК.

Международное налоговое сотрудничество государств в рамках добросовестной налоговой конкуренции преследует, прежде всего, цель договорного разграничения между ними сфер действия их налоговых юрисдикций. Проще говоря, государства стремятся в первую очередь поделить между собой сферы своего налогового влияния путем деления всех «своих», как им кажется по их налоговым законам, налогоплательщиков и объектов налогообложения.  Обратной, можно сказать, благородной, стороной медали устремлений государств в разделении сфер своего налогового влияния является недопущение двойного налогообложения тех налогоплательщиков, которые по налоговых законодательствам Договаривающихся Государств подвергаются налогообложению по одним и тем же объектам налогообложения одновременно и в стране происхождения этих объектов, и в стране резидентства налогоплательщиков. В этом благородном деле государствам помогают модельные налоговые конвенции ООН и ОЭСР об устранении (избежании) двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения. На сегодня Казахстан на базе указанных модельных конвенций заключил Налоговые конвенции с 46 иностранными государствами. Налоговые конвенции с 44 иностранными государствами уже ратифицированы, вступили в силу и действуют. И только с двумя государствами (ОАЭ и Люксембург) Налоговые конвенции еще не прошли все процедуры придания им юридической силы.

Помимо основной задачи разделения сфер налогового влияния государств (их налоговых юрисдикций) Налоговые конвенции также призваны решать задачу защиты налогоплательщиков каждого Договаривающегося Государства от их дискриминации в другом Договаривающемся Государстве. С этой целью в Налоговых конвенциях прописываются нормы о недискриминации, об освобождении от налогообложения, зачете, вычете или возврате взысканных налогов, о применении процедур взаимного согласования при возникновении налоговых споров по Налоговым конвенциям с участием резидентов Договаривающихся Государств.

Кроме того, с помощью Налоговых конвенций Договаривающиеся Государства также стремятся оказывать друг другу помощь в их борьбе с недобросовестными налогоплательщиками при совершении ими налоговых правонарушений и уклонении от уплаты возникших налогов. С этой целью государства в рамках Налоговых конвенций договариваются об оказании друг другу помощи в обмене информацией и в сборе налогов. Здесь в качестве позитивного момента следует также упомянуть о том, что с принятием нового Налогового кодекса от 10.12.2008 г. Казахстан урегулировал в своем национальном налоговом праве как вопросы обеспечения исполнения на территории РК налоговых обязательств резидентов РК, возникших в иностранных государствах, так и вопросы предъявления Казахстаном своих налоговых требований через компетентные органы иностранных государств к резидентам этих государств по их налоговым обязательствам, возникшим в Казахстане (ст. 227 НК РК). Ранее этот вопрос оставался в законодательстве РК неурегулированным, что порождало неопределенность в дальнейшей судьбе возникших, но неисполненных налоговых обязательств нерезидентов РК перед Казахстаном и резидентов РК перед иностранными государствами.

Однако, на наш взгляд, налоговая конкуренция Казахстана в отношениях с иностранными государствами заключается не только в создании на национальном законодательном уровне условий для предпочтительного осуществления всеми абстрактными налогоплательщиками своей налогооблагаемой деятельности в Казахстане и в урегулировании на международном уровне международных налоговых отношений. Помимо этого крайне важна и необходима адекватная и полноценная реализация прогрессивных норм налогового права и международных налоговых договоров на практике усилиями всех субъектов правоприменения – налоговых органов, органов финансовой полиции и судов в отношении уже конкретных налогоплательщиков.

И если в первом аспекте налоговой конкуренции наше государство значительно преуспело, то во втором до сих пор приходится слышать серьезные нарекания со стороны налогоплательщиков и налоговых экспертов. Безусловно, сегодня ставки налогообложения в Казахстане, одни из самых низких в мире. По сравнению с нашими ближайшими, да и дальними, соседями – это несомненное конкурентное преимущество. Но несовершенное и репрессивное законодательство об ответственности за налоговые правонарушения, громоздкие контрольные налоговые процедуры, отсутствие ценностных установок и активной гражданской позиции судей и налоговых органов в налоговом правоприменении зачастую нейтрализуют благие намерения нашего законодателя. Помимо этого риски неадекватного применения казахстанскими налоговыми органами и судами самих прогрессивных норм налогового права и международных налоговых договоров также отпугивают иностранных инвесторов и международный капитал от вхождения в экономику Казахстана. И в свою очередь указанные негативные явления в нашей правовой действительности следует признать явными конкурентными недостатками Казахстана.

В качестве позитивного момента следует указать на то, что с принятием нового Налогового кодекса РК налоговые органы наконец-то признали, что реализация норм международных налоговых договоров может осуществляться всеми участниками налоговых правоотношений непосредственно без их администрирования усилиями и индивидуальными правоприменительными актами налоговых органов. Свидетельством этому служит утрата приказом министра финансов РК от 3 октября 2002 г. 
№469 «Об утверждении Правил администрирования международных договоров об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (имущество), заключенных Республикой Казахстан» своей силы с 1 января 2009 г.1

Тем самым в налоговом законодательстве РК был наконец-то реализован конституционный принцип непосредственности применения международных договоров. В силу прямого конституционного установления, предусмотренного п. 3 ст. 4 Конституции РК, международные договоры, ратифицированные Республикой, имеют приоритет перед ее законами и применяются непосредственно, кроме случаев, когда из международного договора следует, что для его применения требуется издание закона.

Таким образом, с 1 января 2009 г. в практике налогового правоприменения была аннулирована методологическая основа для существования кривотолков и разночтений по поводу того, кому и как разрешено применять нормы международных налоговых договоров: всем тем, кому они адресованы (налогоплательщикам, налоговым агентам, налоговым органам, судам), или же только уполномоченным на их применение государственным органам (налоговым органам и судам). Ранее считалось, что только после проверки налоговыми органам условий для применения норм международных налоговых договоров и соответствующего разрешения на их применение путем издания индивидуального правового акта налогоплательщики и налоговые агенты могли использовать в своей деятельности их положения. Зачастую на практике применение норм Налоговых конвенций рассматривалось как соответствующая льгота, использование которой было возможно только после получения специального разрешения налогового органа или только по предварительному согласованию с ним.

Таким образом, завершая анализ всех конкурентных преимуществ и недостатков международного налогообложения в Казахстане, следует признать, что системно создаваемые нашим государством выгодные по сравнению со странами-конкурентами условия в налогообложении на самом деле нейтрализуются при последующей их реализации существующими проблемами в правопонимании, толковании и в правоприменении этих условий налоговыми органами и судами.